合夥企業是常見的一種經濟組織形式，其生產經營所得和其他所得，在納稅方面存在其特殊性，需要遵循“先分後稅”的原則，按分配比例分給各個合夥人，確定其應納稅所得額。

《財政部、國傢稅務總局關於合夥企業合夥人所得稅問題的通知》（財稅〔2008〕159號）（以下簡稱“文件”）就“先分後稅”的原則作瞭具體規定。

一、合夥企業的納稅義務人

文件第二條規定：

解析：

合夥企業的生產經營所得和其他所得，合夥企業自身並不是納稅義務人，其合夥人才是納稅義務人。合夥人需要根據其自身性質，確定繳納個人所得稅，還是企業所得稅，這也是“先分後稅”的原理。

二、“先分後稅”的原則

文件第三條規定：

解析：

文件明確指出，生產經營所得和其他所得，包括合夥企業分配給所有合夥人的所得和企業當年留存的所得（利潤），即合夥企業當年有留存所得（利潤）的，即使未分配給合夥人，也應算生產經營所得和其他所得，合夥人也要因此繳納個人所得稅或企業所得稅。無論是否分配，均應全額計算分配。

財稅〔2008〕65號主要對財稅〔2000〕91號的相關條款作瞭修改，財稅〔2000〕91號對合夥企業生產經營所得的計算作瞭具體規定，這裡就不贅述。但合夥人為自然人的，其個人所得稅計算需提醒註意。

根據財稅〔2000〕91號第四條規定，合夥企業每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額，作為投資者個人的生產經營所得，比照個人所得稅法的“個體工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5％—35％的五級超額累進稅率，計算征收個人所得稅。而現行個人所得稅法已將原個人所得稅法中“個體工商戶的生產、經營所得”修改為“經營所得”，故應按現行個人所得稅法“經營所得”應稅項目，適用5％—35％的五級超額累進稅率。

《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十五條規定，取得經營所得的個人，沒有綜合所得的，計算其每一納稅年度的應納稅所得額時，應當減除費用6萬元、專項扣除、專項附加扣除以及依法確定的其他扣除。專項附加扣除在辦理匯算清繳時減除。故，計算個人所得稅時，取得經營所得的個人，沒有綜合所得的，計算其每一納稅年度的應納稅所得額時，可以扣除減除費用6萬元、專項扣除、專項附加扣除以及依法確定的其他扣除。

三、合夥人應納稅所得額的確定原則

文件第四條規定：

（一）合夥企業的合夥人以合夥企業的生產經營所得和其他所得，按照合夥協議約定的分配比例確定應納稅所得額。（二）合夥協議未約定或者約定不明確的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合夥人協商決定的分配比例確定應納稅所得額。（三）協商不成的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合夥人實繳出資比例確定應納稅所得額。（四）無法確定出資比例的，以全部生產經營所得和其他所得，按照合夥人數量平均計算每個合夥人的應納稅所得額。合夥協議不得約定將全部利潤分配給部分合夥人。

解析：

合夥人應納稅所得額，根據合夥企業的生產經營所得和其他所得按一定比例進行分配後來確定，分配比例的確定是有優先順序的。即分配比例首先看合夥協議約定，合夥協議有約定的按約定比例；合夥協議未約定或者約定不明確的，由合夥人協商決定分配比例；協商不成的，則按合夥人實繳出資比例確定；無法確定出資比例，則按照合夥人數量平均計算每個合夥人；而特別註意的是，合夥協議不得約定將全部利潤分配給部分合夥人。

四、明確虧損彌補問題

第五條規定：

解析：

財稅〔2000〕91號第十四條規定，合夥企業的年度虧損，允許用本企業下一年度的生產經營所得彌補，下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續彌補，但最長不得超過5年。投資者興辦兩個或兩個以上企業的，企業的年度經營虧損不能跨企業彌補。故，合夥企業發生虧損，其虧損並不能按比例在合夥人之間進行分配，隻能用合夥企業以後年度的經營所得彌補。合夥人是自然人的，當然不用繳納個人所得稅；合夥人是法人和其他組織的，不得用合夥企業的虧損抵減其盈利。

五、案例分析

某合夥企業有2個合夥人，其中1個合夥人為甲有限公司，另1個合夥人為自然人李明。2019年，該合夥企業取得生產經營所得總計為600萬元（假設無調整項目），無其他所得。合夥協議約定甲公司的分配比例為40%，張三的分配比例為60% 。

其他資料：甲公司2018年的應納稅所得額為300萬元（不含合夥企業分配所得），企業所得稅率為25% 。李明無其他經營所得和綜合所得，假設其全年專項扣除及專項附加扣除合計為50000元，無其他扣除項。

1、確認經營所得和其他所得金額

如經合夥人商議約定，當年分配所得為200萬元，留存所得為400萬元，則：生產經營所得和其他所得，包括分配給合夥人的所得200萬元和留存所得400萬元，合計600萬元。

如經合夥人商議約定，當年不進行分配，那麼當年留存所得為600萬元，則：生產經營所得和其他所得，為企業當年留存的所得600萬元。

總之，無論合夥企業生產經營所得是否分配，未分配部分的留存均應在計算所得時全部計入。

2、計算合夥人應納稅所得額

（1）甲公司為法人企業，應繳納企業所得稅，計算如下：甲公司分配所得=600×40%=240萬元甲公司當年應納稅所得額=300+240=540萬元甲公司應交企業所得稅=540×25%=135萬元

（2）李明為自然人個人，應繳納個人所得，計算如下：李明分配所得=600×60%=360萬元李明分配個人所得360萬元應比照個人所得稅法的“經營所得”應稅項目，適用5%—35%的五級超額累進稅率。李明沒有綜合所得和其他所得，其分配所得360萬元，應扣除減除費用6萬元、專項扣除及專項附加扣除50000元後，按5%—35%的五級超額累進稅率計算繳納個人所得稅，扣除計算後，其應適用35%檔稅率。李明應交個人所得稅=（3600000-60000-50000）×35%-65500=1156000元